in data 28 giugno 2024 è entrato in vigore il Decreto legislativo 14 giugno 2024 n. 87, che ha previsto la revisione del sistema sanzionatorio tributario; a differenza di quanto previsto per le norme penali (si veda la ns. Circolare del 12/7/2024, n. 32/2024), la nuova normativa, in relazione alle sanzioni amministrative, ha efficacia dallo scorso 1° settembre 2024 e, per espressa previsione normativa, non sarà possibile avvalersi del principio del favor rei.

In particolare, per quanto riguarda l’istituto del ravvedimento operoso, si crea un doppio binario, a seconda che la violazione sia stata compiuta prima o a partire dal’1/9/2024.

Le principali novità che riguardano il ravvedimento operoso sono le seguenti:

• Le sanzioni relative a violazioni commesse oltre il termine di presentazione della dichiarazione dell’anno nel corso del quale la violazione è avvenuta (oppure, quando non è prevista dichiarazione periodica, oltre un anno dall’omissione o dall’errore) scontano ora una riduzione ad 1/7 del minimo;
• Per quanto riguarda le riduzioni da applicare nelle more di un controllo fiscale, la norma prevede la riduzione ad 1/6 della sanzione base in caso di ravvedimento effettuato dopo la notifica dello schema d’atto, non preceduto dal verbale di constatazione, oppure in assenza di inoltro all’Agenzia delle entrate dell’istanza di accertamento con adesione.
• Ancora nelle more di un controllo fiscale, la riduzione è pari ad 1/5 della sanzione base, in caso di ravvedimento effettuato dopo la consegna del verbale di constatazione o in assenza della comunicazione di adesione al verbale di constatazione, oppure prima della notifica dello schema d’atto.
• Un’ultima casistica relativa al ravvedimento effettuato nelle more di un controllo fiscale, prevede la riduzione pari ad 1/4 della sanzione base nel caso in cui il ravvedimento stesso avvenga dopo la notifica dello schema d’atto, preceduto dal verbale di constatazione o in assenza di inoltro all’Agenzia delle entrate dell’istanza di accertamento con adesione.

Un’altra novità che riguarda il ravvedimento operoso attiene, al calcolo della suddetta sanzione base, mediante l’applicazione del cumulo giuridico e della continuazione, che in precedenza erano prerogative dell’Amministrazione finanziaria e che, con la riforma in oggetto, possono essere applicate anche dal contribuente.

In particolare:

• Il contribuente che calcola la sanzione base mediante l’istituto del cumulo giuridico e della continuazione deve applicare la riduzione da ravvedimento operoso, in riferimento alla prima violazione oggetto di regolarizzazione.
• Il calcolo della sanzione base mediante l’istituto del cumulo giuridico e della continuazione può avvenire mediante applicativi che verranno messi a disposizione dall’Amministrazione finanziaria.
• La sanzione base mediante cumulo giuridico deve essere determinata per ciascun periodo d’imposta e per ciascun tributo, analogamente a quanto avviene in caso di accertamento con adesione o conciliazione giudiziale.

In conclusione:

• le violazioni commesse anteriormente al 1° settembre 2024 dovranno essere ravvedute applicando le vecchie misura sanzionatorie e riduzioni. Ogni violazione dovrà essere ravveduta in maniera a sé stante.
• le violazioni commesse successivamente al 1° settembre 2024 dovranno essere ravvedute applicando le nuove misure sanzionatorie e le nuove riduzioni (entrambe più favorevoli) e, per ciascuna imposta e periodo d’imposta, il cumulo giuridico.